Ekonomika prevádzky poľnohospodárskej techniky III.
V predchádzajúcej časti príspevku sme sa venovali dvom základným skupinám metód odpisovania hmotného majetku, a to tzv. metódam časovým a metódam výkonovým. Vo voľnom pokračovaní sa pokúsime poukázať na ekonomický význam odpisov, nadviazať na podstatné rozdiely medzi uvedenými metódami, ako aj na potrebu výberu vhodnej metódy odpisovania.
Podľa finančných teórií odpisy sú finančným vyjadrením opotrebovania dlhodobého majetku. Charakterizujú postupné znižovanie hodnoty dlhodobého majetku, pričom táto hodnota sa premieta do nákladov v istom množstve nových výkonov. Odpisy majú tieto typické znaky:
- materiálnym základom je opotrebovanie majetku,
- odpisy sú obsiahnuté v istom množstve buď vytváraných, alebo už existujúcich výkonov,
- vyjadrujú sa zakaždým iba v peňažnej forme,
- odpisy sú zdrojom financovania potrieb, ktoré podnik má.
Postupné opotrebúvanie časti dlhodobého majetku, či už fyzické, alebo morálne, znižuje jeho účtovnú cenu. Proces vyčíslenia postupného úpadku hodnoty majetku v dôsledku opotrebúvania má pomenovanie odpis, respektíve odpisovanie.
Peňažné vyjadrenie postupného znižovania hodnoty odpisovaného fixného kapitálu vlastne vyjadruje odovzdávanie časti hodnoty základných prostriedkov do nových výrobkov (do nákladov výroby). Keďže poklesnutie účtovnej ceny majetku v dôsledku opotrebenia charakterizuje pre podnikateľský subjekt náklad, je nevyhnutné označiť jeho výšku. Pokles hodnoty sa každoročne vyjadruje odpisom podľa stanovených noriem.
Podľa dostupnej ekonomickej literatúry daňové odpisy sú dôležitým vlastným finančným zdrojom podnikov a pre podniky s nízkou tvorbou zisku, alebo pre stratové podniky, môžu byť dokonca hlavným vlastným finančným zdrojom. Považujeme ich za stabilný zdroj financovania podnikových potrieb, pretože odpisy nie sú ovplyvnené takým veľkým množstvom premenlivých faktorov ako zisk. Okrem toho podnik ich má k dispozícii aj v tých prípadoch, kedy nevytvoril žiadny zisk a tržby pokrývajú len úroveň nákladov.
Odpisy okrem toho, že vyjadrujú stupeň opotrebenia hmotného a nehmotného dlhodobého majetku, majú pre finančné hospodárenie podniku aj ten význam, že ako súčasť prevádzkových nákladov ovplyvňujú výšku vykazovaného hospodárskeho výsledku a tým i základ dane zo zisku a rentabilitu podnikania. Ich ďalší význam spočíva v tom, že do doby obnovy dlhodobého majetku vystupujú ako voľný finančný zdroj, ktorý je možné použiť na rôzne účely.
Odpisy predstavujú síce súčasť prevádzkových nákladov, ale nie sú zároveň peňažným výdavkom. Ako položka nákladov ovplyvňujú výšku zisku, a tým aj základ dane z príjmov. Čistý zisk a ročné odpisy tvoria základ samofinancovania podniku, a teda aj zdroje na obnovu majetku.
V hospodárskej teórii bol postupne vypracovaný celý rad rôznych spôsobov odpisovania. Základom týchto spôsobov sú dve koncepcie odpisovej politiky a to:
- historická koncepcia odpisovej politiky, ktorá vychádza zo žiadosti čo najprecíznejšie vyjadriť sumu, respektíve hodnotu opotrebenia. Odpisovanie plní úlohu pasívneho registrátora opotrebovávaných procesov,
- moderná koncepcia odpisovej politiky, ktorá vychádza z požiadavky, aby sa odpisovaním preniesla suma časti neobežného majetku do nákladov v čo najkratšom čase a to bez ohľadu na reálny priebeh opotrebovávania. Odpisovanie plní úlohu aktívneho nástroja, ktorý motivuje podnikateľský subjekt k čo najvyššiemu využitiu opotrebovávaného majetku a k jeho čo najrýchlejšiemu obnoveniu. Základnou úlohou odpisovania by preto malo byť nahromadenie finančného kapitálu na obnovu hmotného a dlhodobého majetku.
Ako bolo uvedené v predchádzajúcej časti príspevku, pri výpočte nákladov na prevádzku techniky sa v českých, ale aj našich metodikách pre výpočet nákladov na prevádzku strojov využívajú skôr časové metódy odpisovania, v nemeckých, ale aj švajčiarskych cenníkoch, ktoré sú dostupné na niektorých internetových zdrojoch, sa viac využívajú metódy výkonové. V čom sú podľa ekonomickej literatúry hlavné rozdiely medzi uvádzanými metódami?
Využitie časových metód odpisovania
Časové metódy odpisovania umožňujú podnikateľskému subjektu vyjadriť opotrebovanie majetku a to v závislosti od času. Ich využitie je nevyhnutné v tom prípade, keď sa predpokladá rýchlejšie morálne opotrebenie ako opotrebovanie fyzické. Z dôvodu obmedzeného využitia metód výkonového charakteru, majú omnoho širšie uplatnenie. Tieto metódy odpisovania majetku podnikateľského subjektu je možné rozdeliť na:
- konštantné odpisy, ktoré môžu byť lineárne alebo rovnomerné,
- variabilné, respektíve premenlivé odpisy a tie môžu byť progresívne, alebo degresívne.
Konštantné metódy odpisovania reprezentujú odpisy, ktoré sú počas celej doby normovania životnosti rovnomerné.
Variabilné progresívne metódy odpisovania predstavujú odpisy, kedy počas celej doby normovania životnosti hodnota odpisov postupne narastá. Používajú sa len vo výnimočných prípadoch a to vtedy, keď je nevyhnutné úrokovať kapitál vytvorený z odpisov, ktorý sa postupne zadržal na obnovenie. Ich nevýhoda je však v skutočnosti, že v prípade predčasného vyradenia majetku podnikateľského subjektu, neodpísaná zostatková cena vykazuje vysokú hodnotu, čo komplikuje obnovu dlhodobého majetku.
Variabilné degresívne odpisovanie reprezentuje metódu odpisovania, kedy počas normovanej doby životnosti odpisy postupne upadajú, respektíve klesajú. Eliminujú straty, ktoré sú spojené s predčasným vyradením. Na týchto princípoch sú založené odpisové metódy, ktoré vychádzajú z koncepcie odpisovej politiky, ktorá má umožniť opísanie nadobúdacej ceny v čo najkratšom čase.
Aj u nás platný Zákon č.595/2003 Z.z. o dani z príjmov sa odvoláva skôr na časové metódy odpisovania. S účinnosťou od 1. 1. 2003 došlo jeho novelou ku skráteniu stanovených dôb odpisovania dlhodobého majetku v druhej až piatej odpisovej skupine a s účinnosťou od 1. 1. 2004 aj k zníženiu počtu odpisových skupín z pôvodných päť na štyri odpisové skupiny.
Skrátenie stanovených dôb odpisovania zvyšuje výšku ročných daňových odpisov, čo sa v čase priaznivo prejavuje na daňovej úspore dane z príjmov. Okrem skrátenia stanovených dôb odpisovania a zníženia počtu odpisových skupín došlo novelou Zákona o dani z príjmov s účinnosťou od 1. 1. 2004 tiež k zmene výpočtu ročných odpisov pri rovnomernom spôsobe odpisovania, ako udáva tabuľka č. 1.
Tabuľka č. 1: Spôsob výpočtu rovnomerných odpisov
Kým podľa starších metodík sme ročné náklady na amortizáciu pri tzv. rovnomernom odpisovaní počítali podľa vzťahu:
(4)
kde: VC - vstupná (obstarávacia) cena stroja
a(t)- odpisová sadzba, t.j. odpisové percento pre zvolený rok používania,
tak podľa novších metodík je už výpočet jednoduchší (viď vzťah (2) v predchádzajúcej časti príspevku).
Z hľadiska metodického je výpočet nákladov na amortizáciu pri použití časových metód jednoduchý v tom, že „normovanú“ dobu odpisovania majetku priamo stanovuje platný Zákon o dani z príjmov.
Využitie výkonových metód odpisovania
Výkonové metódy odpisovania umožňujú podnikateľskému subjektu vyjadriť opotrebenie majetku v závislosti od jeho „výkonu“. Je preto vhodné ich vyžívať v takých prípadoch, ak fyzické opotrebenie je rýchlejšie ako opotrebenie morálne.
Využiteľnosť výkonových metód je z praktického hľadiska značne obmedzená v tom, že základnou zložkou výpočtu je určenie konečného výkonu dlhodobého majetku podnikateľského subjektu počas celej normovanej životnosti a to dopredu a s dostatočnou presnosťou.
Ako už bolo uvedené, takýto prístup sa v niektorých zahraničných cenníkoch poľných mechanizovaných prác využíva aj v prípadoch aktívneho jednoúčelového dlhodobého majetku podniku, ku ktorému patrí napríklad aj prevádzkovaná technika. Pri výpočte nákladov sa vychádza z určitých hodnôt a predpokladov stanovenia „technickej životnosti“ strojov. V dostupných metodikách sú uvedené rôzne odporúčané parametre pre jednotlivé kategórie strojov, ku ktorým sa ešte neskôr pri výpočte nákladov vrátime.
Rôznorodosť spomínaných metód odpisovania dlhodobého majetku podnikateľského subjektu umožňuje určiť rozličnú výšku odpisov. Keďže výška odpisov priamo ovplyvňuje výšku nákladov, výber odpisovej metódy závisí od cieľov podniku, ktoré môžu byť tzv. finančné, investičné, marketingové ciele a podobne.
Nakoniec sa ešte žiada uviesť, že počas podnikateľskej činnosti sa môže každý podnikateľský subjekt stretnúť s daňovými, účtovnými a kalkulačnými odpismi. Každý z nich má iný zákonný základ, iný účel, iné hospodárske dôsledky a každý z nich vychádza z iných predpokladov.
Náklady na úroky
Pri výpočte nákladov na prevádzku strojov sú spravidla jednou z nákladových položiek aj tzv. náklady na úroky, ktoré vzniknú v prípade, že sa pri obstaraní stroja stávame tzv. dlžníkom. Tým sa stávame napr. vtedy, ak od tzv. veriteľa (napr. banky) získame pôžičku. Cenu, ktorú dlžník zaplatí veriteľovi za požičanie peňazí, vyjadruje úrok. Ten sa určuje ako počet percent (úroková miera) z požičanej sumy za určenú dobu (úrokové obdobie). Okrem splatenia tzv. istiny je potom potrebné banke zaplatiť aj určitú sumu naviac vo forme úrokov. Nakoľko v prípade pôžičky môže byť výška úrokovej miery, ako aj úrokové obdobie rôzne a často závisí aj od prístupu veriteľa (banky) k dlžníkovi, tejto položke sa nebudeme špeciálne venovať.
Podľa finančnej teórie sa však môžeme ocitnúť aj v pozícii veriteľa voči banke a to vtedy, ak do nej vložíme svoj kapitál. Ten by nám mal podľa zvoleného úrokového obdobia a stanovenej úrokovej miery priniesť určitý efekt vo forme tzv. zúročenia. Je preto asi správne, že v prípade ak namiesto kapitálu vloženého v banke zvolíme jeho použitie na kúpu majetku za určitú obstarávaciu cenu, keď si ku kapitálu vynaloženému napr. na kúpu stroja pripočítame aj prínos zodpovedajúci úrokovej miere, ktorú peňažný ústav poskytuje na termínovaný vklad (tzv. miera ušlého zisku).
Podľa zaužívaných metodík ročné náklady na zúročenie pri tzv. jednoduchom úrokovaní vypočítame zo vzťahu:
(5)
kde: zú - úrokové miery (sadzby) na vklady
Czs(t) - zostatková cena stroja
Pri výpočte zostatkovej ceny stroja spravidla vychádzame zo vzťahu:
Czs(t) = VC - rNa(t) (6)
Náklady na daň z motorového vozidla
Ročné náklady na daň z motorového vozidla rNcdan možno stanoviť podľa Zákona NR SR č.361/2014 Z. z. o dani z motorových vozidiel, ktorý je v platnosti od začiatku roku 2015. Podľa tohto zákona je potrebné platiť za motorové vozidlo daň vždy vtedy, ak sú splnené nasledujúce podmienky:
- ide o automobil, ktorý patrí do kategórie L, M, N alebo O,
- vozidlo je evidované v Slovenskej republike,
- automobil sa používa na podnikanie/inú samostatnú zárobkovú činnosť.
Poľnohospodárske stroje ako kolesové traktory (kategória T), pásové traktory (C), prípojné vozidlá traktorov (R) alebo traktormi ťahané vymeniteľné stroje nespĺňajú vyššie uvedenú podmienku, a tak za ne nie je potrebné platiť daň z motorových vozidiel.
Od dane sú oslobodené aj vozidlá kategórie L, M, N a O v prípade, že sa používajú výhradne na poľnohospodársku činnosť. Často sa však najmä nákladné automobily využívajú aj k nepoľnohospodárskej činnosti, a vtedy treba na túto daň myslieť. Výška dane sa odvíja pri úžitkových vozidlách od celkovej hmotnosti v tonách. Daň z motorových vozidiel je miestna daň a platí sa podľa miestnej príslušnosti.
Náklady na zákonné a dobrovoľné poistenie
Náklady na zákonné poistenie rNzakpoi motorových vozidiel vychádzajú z povinnosti uzatvoriť si tzv. povinné zmluvné poistenie, ktoré vyplýva zo Zákona č. 381/2001 Z. z., pričom táto povinnosť vzniká uvedením motorového vozidla do prevádzky v Slovenskej republike. Zákonné poistenie vozidla je povinné pre každé motorové vozidlo, na ktoré sa vydáva osvedčenie o evidencii vozidla, technické osvedčenie, alebo podobný preukaz. V zmysle zákona sa teda musia poistiť všetky vozidlá s evidenčným číslom a niektoré špeciálne vozidlá bez evidenčného čísla, ktoré sa pohybujú po cestných komunikáciách (vysokozdvižné vozíky, poľnohospodárske a stavebné stroje).
Podstatou povinného zmluvného poistenia je zodpovednosť za škody spôsobené inému prevádzkou poisteného motorového vozidla. Uzatvoriť si toto poistenie je teda povinný:
- každý držiteľ vozidla pri jeho nadobudnutí,
- každý vlastník motorového vozidla, prípadne jeho prevádzkovateľ,
- nájomca vozidla (nie jeho vlastník) a to v prípade, že na motorové vozidlo bola uzatvorená nájomná zmluva s právom kúpy prenajatej veci (leasing),
- vodič vozidla v prípade, že ide o vozidlo z iného štátu
a to najneskôr v deň prvého použitia tohto vozidla.
Dátum uzatvorenia zákonnej poistky je začiatkom povinného zmluvného poistenia (ak v zmluve nie je uvedený neskorší dátum). V prípade, že držiteľ motorového vozidla nemá uzatvorené zákonné poistenie vozidla najneskôr v deň jeho prvého použitia, vystavuje sa riziku stíhania za porušenie zákona a hrozí mu pokuta až do výšky 3 320 €.
Uzatvorením zákonného poistenia je prenesená zodpovednosť za finančné vyrovnanie škody z poisteného na danú vybratú poisťovňu. Čo sa týka výšky zákonného poistenia, tú spravidla stanoví každá poisťovňa podľa vlastných podmienok, pričom zohľadňuje napr. aj počet uzatvorených poistných zmlúv, bezškodový priebeh predchádzajúceho poistenia (napr. vo forme rozličných bonusov) a pod.
Zákonné poistenie (povinné zmluvné poistenie) sa nevzťahuje na škody spôsobené na vozidle vlastným zavinením. Na krytie týchto škôd slúži tzv. havarijné poistenie.
Pri výpočte ročných nákladov na havarijné (dobrovoľné) poistenie sa spravidla vychádza zo vzťahu:
(7)
kde: p - percento poistenia
Takisto ako pri zákonnom poistení, aj pri havarijnom poistení môžu byť pri stanovení percentuálnej výšky poistenia zohľadnené rôzne bonusy.
Náklady na uskladnenie stroja
Náklady na uskladnenie sa líšia podľa toho, či sa stroj uchováva v zateplenom priestore, pod prístreškom alebo na voľnej (spevnenej) ploche. Pri ich stanovovaní sa vychádza z potrebnej skladovacej plochy (vrátane nevyhnutného manipulačného priestoru okolo) a sadzby za prevádzku uskladňovacej plochy a ich výpočet sa vykoná zo vzťahu:
rNg = rNm2.(D+1).(S+1) (8)
kde: D - dĺžka stroja v m
S - šírka stroja v m
rNm2 - náklady na 1m2 plochy pre garážovanie za rok
Náklady na opravy a údržbu stroja
Náklady na opravu a údržbu závisia od viacerých faktorov ako z oblasti konštrukcie a prevádzkovej spoľahlivosti stroja daných výrobcom, tak aj z oblasti starostlivosti o prevádzkyschopnosť stroja u používateľa. Podľa starších používaných metodík boli základom pre výpočet tejto nákladovej položky koeficienty náklady na opravy a údržby stanovené na základe dlhodobého sledovania strojov v prevádzke. Takéto náklady boli potom stanovené pre konkrétnu úroveň ročného nasadenia stroja. Ročné náklady na opravy a údržby sa potom počítali zo vzťahu:
(9)
kde: ko - koeficient opráv (spravidla stanovený podľa typu a spoľahlivosti stroja)
rW – skutočné ročné využitie (výkonnosť) stroja,
rWn - normované ročné využitie, pre ktoré platí ko,
rNa(10)- ročné náklady na odpisy pri t = 10 ročná doba používania stroja.
Stanovovaniu koeficientov opráv strojov sa v minulosti venovali viaceré výskumné ústavy (napr. VÚPT Rovinka, VÚZT Praha – Řepy, a pod.), v súčasnosti sa takéto výskumné úlohy neriešia. Pre vybrané skupiny strojov sú na základe dostupných literárnych zdrojov ako príklad v tabuľke 2 uvedené normované hodnoty ročného využitia strojov, ako aj odporúčané hodnoty koeficientov opráv.
Tabuľka 2: Normované ročné využitie a koeficienty opráv vybraných skupín strojov
Na základe vyššie uvedených hodnôt je možné aspoň orientačne pri plánovaní nákladov na prevádzku strojov stanoviť aj položku nákladov na ich opravy, k podrobnejšiemu sledovaniu a výpočtu tejto nákladovej položky sa však ešte vrátime v nasledujúcom pokračovaní príspevku.
